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Sabido es que no hay más ciego que el que no quiere ver, ni más sordo que el que no quiere oír. Pues bien, algo parecido le ocurre a Hacienda con su modelo 720, que desde el año 2012 obliga a los contribuyentes residentes en España a informar sobre los bienes y derechos (cuentas bancarias, inmuebles y valores, acciones y seguros) que tienen en el extranjero. Y es que las sanciones que se imponen por la presentación fuera de plazo de este modelo son abusivas y desproporcionadas. Recientemente, la Comisión Europea ha anunciado que llevará por fin a España ante el Tribunal de Justicia de la Unión Europea. Considera que las sanciones que se imponen en estos casos son desproporcionadas y discriminatorias. Pero, ¿cómo hemos llegado hasta aquí? Y sobre todo, ¿qué futuro le espera al modelo 720 y a sus polémicas sanciones?

LAS TERRIBLES SANCIONES DEL MODELO 720

Cuando se habla de las terribles sanciones del modelo 720 es, sencillamente, porque han infundido auténtico terror entre los contribuyentes. Y es que, la simple presentación fuera de plazo del modelo 720, prevé la imposición de unas sanciones brutales que, eso sí, se ven reducidas si el contribuyente presenta voluntariamente el modelo, sin esperar a que Hacienda le requiera.

El catálogo de dichas sanciones es desolador. Para empezar, se sanciona con 100 euros por dato, con un mínimo de 1.500 euros, la presentación fuera de plazo del modelo, cuando no ha existido requerimiento previo de Hacienda. Y es que, si dicho requerimiento sí se ha producido, la sanción será de 5.000 euros por dato, con un mínimo de 10.000 euros.

Si tenemos en cuenta que cada inmueble que haya que declarar tiene cuatro datos, las cuentas bancarias cinco datos, y los valores, acciones y seguros, dos datos, cada contribuyente puede hacer cálculos de a cuánto pueden ascender las sanciones, si por ejemplo debió declarar un inmueble, tres cuentas y dos valores. Y ello, por cada ejercicio en que se debió presentar el modelo y no lo hizo. Además, si los bienes o derechos se tienen en común con el cónyuge o pareja, ambos están obligados a presentar el modelo 720, por lo que las sanciones por ejercicio se duplican. Sencillamente, de locos.

Y eso no es todo. La presentación fuera de plazo del modelo 720 también determina la imputación de un incremento de patrimonio no justificado en el IRPF del ejercicio más antiguo de los no prescritos. Y, por si fuera poco, para rematar la faena, se prevé la imposición de una sanción tributaria del 150% sobre la cuota resultante tras la referida imputación.

Cierto es que el incremento de patrimonio no se imputará al contribuyente cuando demuestre que era no residente cuando adquirió los bienes o derechos no declarados, o que éstos se adquirieron con rentas declaradas. Pero la prueba exigida por Hacienda en estos casos es en ocasiones diabólica, como recientemente ha declarado el TEAC, en una resolución a la que me referiré más adelante.

Con el catálogo de sanciones descrito se producen casos como el del taxista jubilado de Granada (uno de los primeros que salió a la luz), al que, por no informar de la tenencia de bienes y derechos en el extranjero, por valor de 340.000 euros, se le exigieron 442.000 euros, en concepto de cuota resultante del incremento de patrimonio no justificado, y sanción sobre dicha cuota.

LOS CONTRIBUYENTES, ENTRE LA ESPADA Y LA PARED

El principal problema del modelo 720 es que, una vez expirado el plazo de presentación, no permite una salida fácil y económicamente asumible para los contribuyentes.

Durante estos años, he atendido a un gran número de contribuyentes que en su día no tuvieron conocimiento de esta obligación de información, y se les pasó el plazo para presentar el modelo. La práctica totalidad de estos contribuyentes no tenían nada que ocultar, y estaban deseosos de presentar la declaración y regularizar la obligación de información incumplida.

Sin embargo, la consideración de las “sanciones” que se les iban a imponer por la presentación fuera de plazo del modelo, ha provocado que muchos de ellos optaran por “echarse al monte”, y confiar en que Hacienda no se percatara del incumplimiento de la obligación de información. En definitiva, el terrible régimen sancionador del modelo 720 ha convertido a contribuyentes normales y corrientes, en bandoleros tributarios.

Y si en la actualidad cada vez más contribuyentes están regularizando su situación, no es por la confianza que Hacienda les inspire, sino por las buenas noticias que, desde la Comisión Europea, y desde los tribunales administrativos y judiciales españoles, van llegando en los últimos meses.

EL MODELO 720, ANTE LA COMISIÓN EUROPEA

El principio del fin del modelo 720 hay que situarlo en febrero de 2013, fecha en la que el abogado Alejandro Del Campo, denunció a España ante la Comisión Europea. A raíz de dicha denuncia, la Comisión inició un procedimiento de infracción contra España, remitiéndole una carta de emplazamiento en noviembre de 2015.

Dado que las explicaciones de España no convencieron a la Comisión, está le envió un dictamen motivado en febrero de 2017. En dicho dictamen se le exigía la modificación de la normativa en el plazo de dos meses, por considerar que el régimen sancionador del modelo 720 vulneraba la libre circulación de capitales, la libre circulación de personas, la libre circulación de trabajadores, la libertad de establecimiento y la libre prestación de servicios.

Finalmente, y como España ha hecho caso omiso a la advertencia de la Comisión, ésta ha decidido remitir el asunto al Tribunal de Justicia de la Unión Europea, que enjuiciará la cuestión.

HACIENDA, ERRE QUE ERRE

A pesar de todo lo que se ha comentado, Hacienda sigue imponiendo sanciones por la presentación fuera de plazo del modelo 720, e imputando incrementos de patrimonios no justificados en el IRPF de los contribuyentes.

A su juicio, la razón de ser del modelo 720, viene plenamente avalada por el hecho de que no existen suficientes mecanismos de intercambio de información que permitan el conocimiento de todos los bienes y fuentes de rentas de que puedan disponer los residentes en España. Por ello, algunos funcionarios de Hacienda tratan de autoconvencerse, quizá por su mala conciencia, de que el modelo 720 es sólo un instrumento de prevención del fraude fiscal.

Olvidan, sin embargo, que nadie discute la obligación de información, sino las terribles sanciones que se imponen en el caso de cumplimiento extemporáneo, que no tienen comparación con las que proceden cuando se incumple cualquier otra obligación de información.

En definitiva, mientras el régimen sancionador no sea anulado por los tribunales españoles o comunitarios procede, a juicio de la Administración Tributaria, su aplicación. El contribuyente debe oponerse a estas sanciones y sobre todo recurrirlas ante los Tribunales. Y es que la buena noticia es que éstos, cada vez están anulando más sanciones del modelo 720.

LAS SANCIONES DEL MODELO 720 YA SE ANULAN EN LOS TRIBUNALES ESPAÑOLES

Efectivamente, los Tribunales están reaccionando ante los abusos de la Administración, y cada vez es más habitual encontrarse con resoluciones económico-administrativas o judiciales que anulan las sanciones impuestas por la presentación fuera de plazo del modelo 720.

Comenzando por las sanciones más básicas (las de 100 euros por dato, con un mínimo de 1.500 euros), hay que decir que algunos Tribunales ya llevan anulándolas desde hace tiempo. Es el caso del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Valencia, que en dos resoluciones dictadas el 29-9-2017 anuló dichas sanciones por considerar que la Administración no había acreditado correctamente la culpabilidad del contribuyente. Considera el TEAR que, a la hora de imponer este tipo de sanciones, la Administración debe acreditar, de forma especialmente intensa, la culpabilidad del contribuyente.

El Tribunal Superior de Justicia de Castilla y León, en sentencia de 28-11-2018 también ha anulado estas sanciones “básicas”, por considerarlas desproporcionadas.

Además, las “sanciones” más contundentes que se imponen por la presentación fuera de plazo del modelo 720, también están siendo cuestionadas en los últimos meses.

En lo que a la imputación del incremento de patrimonio no justificado en el IRPF más antiguo de los no prescritos se refiere, hay que lamentar que el Tribunal Económico-Administrativo Central (TEAC) considera el mismo correcto y acorde a los objetivos de lucha contra el fraude y la evasión fiscal, perseguidos por la Ley.

A pesar de ello, en su resolución de 16-1-2019, anula una liquidación dictada como consecuencia de la imputación de uno de estos incrementos de patrimonio no justificado, por considerar que la prueba exigida por Hacienda, en estos casos, puede ser diabólica.

Como se ha dicho, el contribuyente puede evitar la imputación de este incremento si demuestra que los bienes y derechos no declarados se adquirieron con rentas declaradas. Sin embargo, en ocasiones dicha prueba es de imposible aportación para el contribuyente. Pensemos en el caso de un inmueble en Londres, adquirido con el ahorro de toda una vida de trabajo. ¿Cómo justificar que todas esas rentas se declararon en su día? ¿Quién conserva las declaraciones de IRPF de los últimos 15 o 20 años?

Del mismo modo el TEAC, en otra resolución de 14-2-2019, ha anulado la sanción del 150% impuesta sobre la cuota resultante de la imputación de un incremento de patrimonio no justificado. En este caso, el Tribunal avaló la imputación del incremento de patrimonio, pero no la sanción tributaria, por considerar que la Administración no había acreditado debidamente la culpabilidad del contribuyente.

Todo ello aconseja recurrir las sanciones que se impongan por la presentación fuera de plazo del modelo 720. Y ello, con más motivo, ahora que, finalmente, el régimen sancionador del modelo 720 se va a sentar en el banquillo de los acusados del Tribunal de Justicia de la Unión Europea.

EL MODELO 720, ANTE EL TRIBUNAL DE JUSTICIA DE LA UNIÓN EUROPEA: EFECTOS Y CONSECUENCIAS

Finalmente, el modelo 720 deberá responder ante el Tribunal de Justicia de la Unión Europea. La paciencia de la Comisión Europea se ha agotado, con razón, y por ello se ha decidido a llevar a España ante el referido Tribunal. Considera la Comisión que las sanciones que se imponen en estos casos son desproporcionadas y discriminatorias, y que vulneran las principales libertades fundamentales de la Unión Europea.

El procedimiento ante el Tribunal europeo abre la posibilidad de acordar la suspensión del plazo para resolver los procedimientos y notificar la resolución. Así se prevé en el artículo 22.1.c) de la Ley 39/2015. No obstante, la Administración no viene obligada a acordar dicha suspensión, al establecerse en la Ley como una posibilidad, y no como una obligación.

Una sentencia estimatoria del Tribunal de Justicia de la Unión Europeo supondría la estimación de todos los recursos presentados contra sanciones del modelo 720, o contra las liquidaciones resultantes de imputar un incremento de patrimonio no justificado, que en ese momento se encuentren pendientes de ser resueltas. Y si los contribuyentes hubieran ingresado el importe de las sanciones o liquidaciones, Hacienda podría enfrentarse a devoluciones millonarias.

Podría ocurrir que las sanciones o liquidaciones dictadas fueran firmes en el momento en que se conociera dicha sentencia estimatoria del Tribunal europeo, bien por no haber sido recurridas en su día, o por haberse recurrido con resultado desestimatorio. En ese caso, ¿procedería la vía de la responsabilidad patrimonial del Estado legislador, por haberse aprobado una normativa que ha sido declarada contraria al Derecho de la Unión Europea?

En mi opinión dicha posibilidad se antoja difícil, teniendo en cuenta que el artículo 32.5.a) de la Ley 40/2015 exige que la norma declarada contraria al Derecho de la Unión tenga por objeto conferir derechos a los particulares. Y no parece que sea el caso.